Holdinggesellschaft veräussert im Mitarbeiterbeteiligungsprogramm zurückgekaufte eigene Aktien: Differenz zwischen Zuteilungswert und Anschaffungskosten ist kein steuerbarer Kapitalgewinn (Art. 60 lit. a DBG)
- BGE / ATF / DTF
- BGE 150 II 369 · ATF 150 II 369 · DTF 150 II 369
- Datum
- 06.06.2024
- Geschäftsnummer
- 9C_135/2023
- Abteilung
- III. Öffentlich-rechtliche Abteilung
- Ausgang
- Abgewiesen
Tragende Normen
Zusammenfassung
Die Eidgenössische Steuerverwaltung (ESTV) erhob Beschwerde gegen ein Urteil des Verwaltungsgerichts des Kantons Zürich, das die A.________ AG im Streit um die Besteuerung eines Differenzbetrags aus der Wiederbegebung zurückgekaufter eigener Aktien im Rahmen eines Mitarbeiterbeteiligungsprogramms zugunsten entschieden hatte. Die ESTV beantragte die Aufhebung des Urteils und eine höhere Veranlagung für die direkte Bundessteuer 2015, weil sie den Betrag von Fr. 65'082'950.- als steuerbaren Kapitalgewinn ansah. Die Steuerpflichtige argumentierte, die erfolgsneutrale Verbuchung sei handelsrechtlich korrekt und steuerrechtlich nicht zu korrigieren. Der Streit drehte sich ausschliesslich um die Frage, ob die handelsrechtlich erfolgsneutrale Behandlung der Wiederbegebung steuerrechtlich zu korrigieren sei.
Das Bundesgericht wies die Beschwerde der Eidgenössischen Steuerverwaltung ab. Es stellte fest, dass die Beschwerde form- und fristgerecht eingelegt wurde und sich gegen einen Endentscheid einer letzten kantonalen Instanz richtet, weshalb auf sie einzutreten ist. Entscheidend war jedoch die inhaltliche Frage, ob der Differenzbetrag zwischen dem Zuteilungswert und den Anschaffungskosten der im Mitarbeiterbeteiligungsprogramm verwendeten, zuvor zurückgekauften eigenen Aktien als steuerbarer Kapitalgewinn zu behandeln ist. Das Gericht erklärte, dass die handelsrechtlich erfolgsneutrale Verbuchung – gemäss Art. 959a Abs. 2 Ziff. 3 lit. e OR – nicht zu beanstanden ist und dass keine steuerrechtliche Korrekturvorschrift existiert, welche eine Abweichung von dieser handelsrechtlich konformen Jahresrechnung gebietet. Insbesondere lässt sich aus Art. 58 Abs. 1 lit. c DBG keine solche Korrekturvorschrift ableiten, da hierfür ein „Ertrag“ vorausgesetzt wird, während handelsrechtlich bei eigenen Aktien kein Vermögenswert vorliegt. Auch der systematische Zusammenhang mit der Verrechnungssteuer (Art. 4a Abs. 2 VStG) und der Einkommenssteuer (Art. 20 Abs. 1 lit. c DBG) reicht nicht aus, um das Massgeblichkeitsprinzip nach Art. 58 Abs. 1 lit. a DBG zu durchbrechen. Daher ist die Wiederbegebung ein steuerfreier Kapitaleinlagevorgang nach Art. 60 lit. a DBG. Der steuerbare Reingewinn bleibt daher unverändert bei Fr. 3'577'167'073.- mit einem Beteiligungsabzug von 94,45 %. Die ESTV trägt die Kosten des Verfahrens (Art. 65 i.V.m. Art. 66 Abs. 1 BGG) und muss der Beschwerdegegnerin eine Parteientschädigung von Fr. 20'000.- zahlen (Art. 68 Abs. 1 BGG i.V.m. Art. 4 Reglement über die Parteientschädigung). Die Entscheidung klärt endgültig, dass bei der Wiederbegebung zurückgekaufter eigener Aktien im Rahmen eines Mitarbeiterbeteiligungsprogramms kein steuerbarer Gewinn entsteht, solange die handelsrechtliche Verbuchung erfolgsneutral erfolgt und keine spezifische steuerrechtliche Korrekturvorschrift greift.
Regeste
a Art. 58 Abs. 1 lit. c DBG; Massgeblichkeitsprinzip; Korrekturnorm; erfolgsneutrale Verbuchung eigener Aktien. Für die Ermittlung des Reingewinns ist vom Handelsrecht auszugehen (Massgeblichkeitsprinzip; E. 3.1). Der Differenzbetrag zwischen Ausgabepreis von Beteiligungsrechten (Wiederbegebungspreis im Rahmen des Mitarbeiterbeteiligungsprogramms) und Anschaffungskosten bei der Steuerpflichtigen stellt eine steuerneutrale Kapitaleinlage dar, sofern die Verbuchung steuerneutral erfolgte. Art. 58 Abs. 1 lit. c DBG kann nicht als Korrekturnorm zum Abweichen vom Massgeblichkeitsprinzip herangezogen werden, da der Wortlaut der Norm für die Korrektur eines "Ertrags" bedarf. Die eigenen Aktien stellen keinen Vermögenswert dar, weshalb auch nicht von einem "Kapitalgewinn" gesprochen werden kann (E. 5.3). Regeste b Art. 20 Abs. 1 lit. c DBG; Art. 4a Abs. 2 VStG. Ein steuersystematischer Zusammenhang zwischen der Verrechnungssteuer und der Einkommenssteuer erscheint, wie auch schon für die Kapitalsteuer ausgeführt, als zu schwach, um als Korrekturvorschrift für die Gewinnsteuer herangezogen werden zu können und damit das Massgeblichkeitsprinzip zu durchbrechen (E. 5.6). Regeste a Art. 58 al. 1 let. c LIFD; principe de déterminance; norme de correction; comptabilisation sans influence sur le résultat de ses propres actions. Pour déterminer le bénéfice net, il convient de se fonder sur le droit commercial (principe de déterminance; consid. 3.1). La différence entre le prix d'émission de droits de participation (prix de réinvestissement dans le cadre du programme de participation des collaborateurs) et les coûts d'acquisition constitue pour le contribuable un apport en capital neutre sur le plan fiscal, pour autant que la comptabilisation ait été effectuée de manière fiscalement neutre. L'art. 58 al. 1 let. c LIFD ne peut pas être utilisé comme norme de correction pour déroger au principe de déterminance, puisque le libellé de la norme exige un "bénéfice" pour la correction. Les propres actions n'ont pas de valeur patrimoniale; c'est pourquoi on ne peut pas non plus parler d'un "gain en capital" (consid. 5.3). Regeste b Art. 20 al. 1 let. c LIFD; art. 4a al. 2 LIA. Un lien fiscal systématique entre l'impôt anticipé et l'impôt sur le revenu semble trop faible, comme cela a déjà été exposé pour l'impôt sur le capital, pour pouvoir être utilisé comme règle de correction pour l'impôt sur le bénéfice et ainsi déroger au principe de déterminance (consid. 5.6). Regesto a Art. 58 cpv. 1 lett. c LIFD; principio di determinanza del bilancio commerciale; norma di correzione; contabilizzazione delle proprie azioni senza incidenza sull'utile. Per la determinazione dell'utile netto ci si deve fondare sul diritto commerciale (principio di determinanza del bilancio commerciale; consid. 3.1). La differenza tra il prezzo di emissione dei diritti di partecipazione (prezzo di riemissione nell'ambito del programma di partecipazione azionaria dei dipendenti) e i costi di acquisizione per il contribuente rappresenta un apporto di capitale fiscalmente neutro, a condizione che la posta contabile sia fiscalmente neutra. L'art. 58 cpv. 1 lett. c LIFD non può essere utilizzato come norma di correzione per derogare al principio di determinanza del bilancio commerciale, poiché la formulazione della norma richiede un "utile" per la correzione. Le azioni proprie non hanno un valore patrimoniale, per cui non si può parlare di "utili in capitale" (consid. 5.3). Regesto b Art. 20 cpv. 1 lett. c LIFD; art. 4a cpv. 2 LIP. Una correlazione sistematica di natura fiscale tra l'imposta preventiva e l'imposta sull'utile sembra essere troppo debole, come già espresso per l'imposta sul capitale, per poter essere utilizzata come norma di correzione per l'imposta sull'utile e quindi per derogare al principio di determinanza del bilancio commerciale (consid. 5.6).
Originalentscheid beim Gericht ↗
Zusammenfassung, Ausgang und tragende Normen sind maschinell ermittelt und können Fehler enthalten. Massgebend ist der Originalentscheid. Keine Rechtsberatung.
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