Avocat condamné pénalement pour détournement de fonds : la créance compensatrice prononcée contre lui n'est pas déductible du revenu imposable pour l'année fiscale 2012 (art. 27 LIFD)

Normes déterminantes

Art. 82 LTF Art. 83 LTF Art. 86 LTF Art. 89 LTF Art. 27 LIFD Art. 147 LIFD Art. 148 LIFD

Résumé

L'Administration fiscale cantonale genevoise a interjeté un recours en matière de droit public contre un arrêt de la Cour de justice de la République et canton de Genève qui avait admis une demande de révision déposée le 30 mars 2021 par deux contribuables concernant la période fiscale 2012. La juridiction cantonale avait considéré que la demande était recevable et que la créance compensatrice prononcée contre l'un des contribuables dans le cadre d'une condamnation pénale pouvait être déduite de son revenu imposable comme frais justifiés par l'usage commercial. L'Administration fiscale contestait tant la recevabilité de la demande de révision que la déductibilité de la créance compensatrice.

Le Tribunal fédéral a admis le recours de l'Administration fiscale cantonale genevoise et a réformé l'arrêt cantonal en rejetant la demande de révision du 30 mars 2021 pour l'année fiscale 2012, tant pour l'impôt fédéral direct que pour les impôts cantonaux et communaux. Il a d'abord retenu que la demande de révision était irrecevable car déposée hors délai : le motif de révision — la condamnation pénale définitive — était connu depuis le 8 décembre 2017, date de l'audience finale du Ministère public genevois, et non pas seulement à compter de la notification de l'arrêt du Tribunal fédéral du 22 décembre 2020. En effet, à cette date du 8 décembre 2017, l'intimé avait pris connaissance de sa mise en prévention et du montant exact du dommage réclamé par l'Entreprise C.________, ce qui constituait déjà un fait nouveau suffisamment certain pour permettre une demande de révision. Le délai de 90 jours prévu à l'art. 148 LIFD avait donc expiré bien avant le 30 mars 2021. Ensuite, le Tribunal fédéral a jugé que la créance compensatrice prononcée contre l'intimé au sens de l'art. 73 al. 1 let. c CP n'était pas déductible du revenu imposable au titre des frais justifiés par l'usage commercial ou professionnel selon l'art. 27 LIFD. Cette créance compensatrice était intrinsèquement liée aux dommages-intérêts non déductibles, puisqu'elle avait été allouée au lésé à concurrence des prétentions civiles reconnues. Elle ne constituait pas une sanction visant à réduire le bénéfice au sens de l'art. 27 al. 2 let. f LIFD, car cette disposition n'était pas applicable temporellement à l'année fiscale 2012, entrée en vigueur le 1er janvier 2022. De plus, la créance compensatrice avait pour but de remettre l'Entreprise C.________ dans la situation dans laquelle elle se serait trouvée en l'absence d'infractions pénales, et non de réduire un bénéfice obtenu illicitement. Les frais judiciaires, fixés à 3'000 francs, ont été mis à la charge des intimés, solidairement entre eux, conformément à l'art. 66 al. 1 LTF. La cause a été renvoyée à la Cour de justice pour qu'elle statue à nouveau sur les frais de la procédure antérieure. Cette décision clarifie que la déductibilité d'une créance compensatrice dépend de sa nature et de son lien avec des dommages-intérêts non déductibles, et non de la simple qualification pénale de la mesure.

Regeste

Art. 27 Abs. 1 und 2 DBG; Art. 73 Abs. 1 lit. c StGB; Einkommenssteuer einer selbstständig erwerbstätigen Person; Nichtabzugsfähigkeit der strafrechtlichen Ersatzforderung als geschäftsmässig begründete Kosten. Die von der Strafbehörde verhängte Ersatzforderung (im Sinne von Art. 73 Abs. 1 lit. c StGB) ist untrennbar mit dem dem Geschädigten zugesprochenen (steuerlich nicht abzugsfähigen) Schadenersatz verbunden. Angesichts dieses Zusammenhangs ist es nicht gerechtfertigt, diese beiden Forderungen steuerrechtlich unterschiedlich zu behandeln. Die Ersatzforderung stellt somit keine geschäftsmässig begründete Aufwendung dar und kann nicht vom Einkommen des Steuerpflichtigen abgezogen werden (E. 8.3). Sie entspricht auch nicht einer gewinnabschöpfenden Sanktion ohne Strafzweck im Sinne von Art. 27 Abs. 2 lit. f DBG (E. 8.4). Regeste Art. 27 al. 1 et 2 LIFD; art. 73 al. 1 let. c CP; impôt sur le revenu d'une personne exerçant une activité lucrative indépendante; non déductibilité de la créance compensatrice de droit pénal en tant que frais justifiés par l'usage commercial. La créance compensatrice (au sens de l'art. 73 al. 1 let. c CP) prononcée par l'autorité pénale est intrinsèquement liée aux dommages-intérêts alloués au lésé (non déductibles fiscalement). Compte tenu de ce lien, il ne se justifie pas de traiter différemment ces deux institutions légales en droit fiscal. La créance compensatrice ne constitue dès lors pas des frais justifiés par l'usage commercial et ne peut être déduite du revenu du contribuable (consid. 8.3). Elle ne correspond pas non plus à une sanction dépourvue de caractère pénal mais qui vise à réduire le bénéfice au sens de l'art. 27 al. 2 let. f LIFD (consid. 8.4). Regesto Art. 27 cpv. 1 e 2 LIFD; art. 73 cpv. 1 lett. c CP; imposta sul reddito di una persona che esercita un'attività lucrativa indipendente; non deducibilità della pretesa di risarcimento di diritto penale quale spesa giustificata dall'uso commerciale. La pretesa di risarcimento (nel senso dell'art. 73 cpv. 1 lett. c CP) pronunciata dall'autorità penale è intrinsecamente correlata al risarcimento dei danni concesso al danneggiato (non deducibile fiscalmente). Tenuto conto di questo nesso, non è giustificato trattare in modo diverso questi due istituti giuridici nel diritto fiscale. La pretesa di risarcimento non costituisce quindi una spesa giustificata dall'uso commerciale e non può essere dedotta dal reddito del contribuente (consid. 8.3). Non corrisponde nemmeno a una sanzione priva di carattere penale ma finalizzata a ridurre il prelievo dell'utile nel senso dell'art. 27 cpv. 2 lett. f LIFD (consid. 8.4).

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