TCM-Therapeuten in den Kantonen Aargau und Zürich erbringen ambulante Heilbehandlungen ohne kantonale Berufsausübungsbewilligung: Steuerausnahme nach Art. 21 Abs. 2 Ziff. 3 MWSTG nicht gegeben, Leistungen steuerbar

Tragende Normen

Art. 105 BGG Art. 4 GesG/AG Art. 5 GesG/AG Art. 3 GesG/ZH Art. 6 GesG/ZH Art. 65 GesG/ZH Art. 10 MWSTG Art. 13 MWSTG Art. 18 MWSTG Art. 21 MWSTG Art. 42 MWSTG Art. 34 MWSTV Art. 35 MWSTV Art. 10 VBOB/AG Art. 11 VBOB/AG Art. 25a VBOB/AG Art. 2 nuMedBV/ZH Art. 7 nuMedBV/ZH Art. 9 nuMedBV/ZH Art. 11 nuMedBV/ZH Art. 12 nuMedBV/ZH

Zusammenfassung

Die Stiftung A.________ und die B.________ AG, beide vertreten durch C.________ AG, bestritten gegenüber der Eidgenössischen Steuerverwaltung (ESTV), dass Umsätze aus ambulanten TCM-Leistungen in den Kantonen Aargau und Zürich für die Steuerperioden 2012 bis 2016 der Mehrwertsteuer unterliegen. Sie argumentierten, ihre Therapeuten hätten über die erforderliche Berufsausübungsbewilligung verfügt oder seien nach kantonalem Recht zur Ausübung der Heilbehandlung zugelassen gewesen. Die ESTV hatte die Umsätze als steuerbar behandelt und Nachsteuern festgesetzt. Das Bundesverwaltungsgericht wies die Beschwerde ab. Die Beschwerdeführerinnen erhoben beim Bundesgericht Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten und beantragten die Aufhebung des Urteils sowie die Qualifizierung der TCM-Leistungen als steuerausgenommen. Die ESTV beantragte die Abweisung der Beschwerde, soweit darauf einzutreten sei, und die Gutheissung des Teilbegehrens wegen Verjährung für 2012.

Das Bundesgericht hebt das Urteil des Bundesverwaltungsgerichts für die Steuerperiode 2012 auf, weil die Mehrwertsteuerforderung für diesen Zeitraum infolge absoluter Verjährung (Art. 42 Abs. 6 MWSTG) erloschen ist. Für die Steuerperioden 2013 bis 2016 weist es die Beschwerde ab, weil die strittigen TCM-Leistungen ausschliesslich ambulant erbracht wurden und die Therapeuten weder im Kanton Aargau noch im Kanton Zürich über eine Berufsausübungsbewilligung im Sinne von Art. 21 Abs. 2 Ziff. 3 MWSTG i.V.m. Art. 35 Abs. 1 MWSTV verfügten. Im Kanton Aargau war bis Ende 2017 für Naturheilpraktiker mit eidgenössischem Diplom keine Bewilligungspflicht vorgesehen, was kein positiver Zulassungsakt im Sinne der MWSTV ist; Akupunktur war bis Ende 2017 von der Bewilligungspflicht befreit, was ebenfalls nicht als positive Genehmigung gilt. Im Kanton Zürich waren zwar Titelführungsbewilligungen für TCM-Therapeuten möglich, doch verfügten die betroffenen Therapeuten nicht über eine solche, und die bloße Erlaubnis zur unselbständigen Tätigkeit reicht nicht aus. Die Vorinstanz hatte zutreffend festgestellt, dass die Leistungen in ambulanten Zentren erbracht wurden, sodass Art. 21 Abs. 2 Ziff. 2 MWSTG (stationäre Behandlungen) nicht eingreift. Die Anwendung der bundesrechtlichen Regelung ist zwingend, auch wenn sie zu kantonal unterschiedlichen steuerlichen Folgen führt. Die Gerichtskosten werden zu Fr. 9'900.- den Beschwerdeführerinnen auferlegt und zu Fr. 2'100.- der Eidgenössischen Steuerverwaltung. Die ESTV hat den Beschwerdeführerinnen eine Parteientschädigung von Fr. 2'800.- auszurichten. Zur Neuregelung der vorinstanzlichen Kosten wird die Sache an das Bundesverwaltungsgericht zurückgewiesen.

Regeste

Art. 21 Abs. 2 Ziff. 3 MWSTG; Art. 34 und 35 MWSTV; steuerbare Heilbehandlungen im Bereich "Traditionelle Chinesische Medizin" (TCM). Unter Zulassung zur Ausübung einer Heilbehandlung nach der kantonalen Gesetzgebung (im Sinne von Art. 35 Abs. 1 lit. a und b MWSTV) kann nur eine positive Genehmigung verstanden werden, nicht aber ein blosses Dulden (E. 4.3). Aufgrund des Verweises im Mehrwertsteuergesetz auf die kantonale Gesundheitsgesetzgebung kann eine Leistung, erbracht durch denselben Leistungserbringer resp. dieselbe Leistungserbringerin, je nach Ort der Leistung, von Kanton zu Kanton unterschiedlich, d.h. steuerbar oder von der Steuer ausgenommen sein. Hiermit erfährt das Prinzip der einheitlichen Anwendung der Mehrwertsteuer auf dem Gebiet der gesamten Schweiz eine Schwächung (E. 5). Regeste Art. 21 al. 2 ch. 3 LTVA; art. 34 et 35 OTVA; traitements médicaux imposables dans le domaine de la "médecine traditionnelle chinoise" (MTC). Par autorisation de pratiquer un traitement médical selon la législation cantonale (au sens de l'art. 35 al. 1 let. a et b OTVA), on ne peut comprendre qu'une autorisation positive, et non une simple tolérance (consid. 4.3). En raison du renvoi de la loi sur la TVA à la législation cantonale en matière de santé, une prestation fournie par le même prestataire de soins peut, selon le lieu de dispense de la prestation, être traitée différemment d'un canton à l'autre, c'est-à-dire être imposable ou exclue du champ de l'impôt. Le principe de l'application uniforme de la taxe sur la valeur ajoutée sur l'ensemble du territoire suisse s'en trouve affaibli (consid. 5). Regesto Art. 21 cpv. 2 n. 3 LIVA; art. 34 e 35 OIVA; cure mediche imponibili nel campo della "medicina tradizionale cinese" (MTC). L'autorizzazione all'esercizio della cura medica secondo la legislazione cantonale (nel senso dell'art. 35 cpv. 1 lett. a e b OIVA) può essere intesa solo come un'autorizzazione positiva, ma non come una semplice tolleranza (consid. 4.3). A causa del rinvio della legge sull'IVA alla legislazione cantonale in materia di sanità, una prestazione fornita dallo stesso prestatore di cure mediche può essere trattata differentemente da un cantone all'altro, ossia essere imponibile o esclusa dall'imposta, a seconda del luogo in cui viene esercitata la prestazione. Il principio dell'applicazione uniforme dell'imposta sul valore aggiunto per l'intero territorio svizzero risulta indebolito (consid. 5).