Erben zahlen Vorfälligkeitsentschädigung bei Verkauf eines Geschäftshauses: Entschädigung als gewinnmindernde Anlagekosten bei der Grundstückgewinnsteuer anerkannt (Art. 12 Abs. 1 StHG)

Tragende Normen

Art. 127 BV Art. 12 LAID Art. 219 LT/ZH Art. 219 StG Art. 219 StG/ZH Art. 12 StHG

Zusammenfassung

Die Erben des X.A. verkauften ein Geschäftshaus in Zürich für 62 Mio. Fr. und lösten vorher bestehende Hypotheken gegen eine Vorfälligkeitsentschädigung von 2'415'083 Fr. vollständig auf. Die Kommission für Grundsteuern der Stadt Zürich liess diese Entschädigung bei der Berechnung der Grundstückgewinnsteuer nicht zum Abzug zu. Die Erben erhoben dagegen Beschwerde beim Bundesgericht und beantragten, die Entschädigung im Umfang von 1'897'683 Fr. (abzüglich des bereits bei der Einkommenssteuer abgezogenen Betrags) gewinnmindernd zu berücksichtigen.

Das Bundesgericht hob das verwaltungsgerichtliche Urteil auf und erkannte die Vorfälligkeitsentschädigung als gewinnmindernde Anlagekosten an. Die Entschädigung war untrennbar mit der bevorstehenden Veräusserung verbunden, da sie im Hinblick auf den geplanten Verkauf der Liegenschaft geleistet wurde. Sie stellte eine effektive, durch die Erben getätigte Aufwendung dar, weil die Erben gesamthaft für die Zahlung verantwortlich waren und nicht nur die Nutzniesserin. Die Entschädigung hatte wertvermehrenden Charakter, weil der Wegfall der Hypotheken es ermöglichte, die Liegenschaft zum vereinbarten Preis zu verkaufen – eine rechtliche Verbesserung vergleichbar mit der Aufhebung schuldrechtlicher Belastungen. Diese Beurteilung folgt aus Art. 12 Abs. 1 StHG und § 219 Abs. 1 StG/ZH, die im Einklang mit Art. 127 Abs. 2 BV und den zwingenden harmonisierungsrechtlichen Vorgaben des Steuerharmonisierungsgesetzes ausgelegt werden müssen. Die abschliessende Aufzählung in § 221 Abs. 1 StG/ZH ist nicht massgeblich, weil die Annahme von Anlagekosten sich auf die systematische Auslegung der bundesrechtlichen Normen stützt. Das Bundesgericht prüfte die Rechtsanwendung mit voller Kognition, weil es um zwingende harmonisierungsrechtliche Vorgaben geht, nicht um einen kantonalen Gestaltungsspielraum, der nur auf Willkür überprüft würde.

Regeste

Art. 12 StHG; § 216 ff. StG/ZH; Anlagekosten bei der Grundstückgewinnsteuer; im Hinblick auf die Veräusserung der Liegenschaft entrichtete Entschädigung für die vorzeitige Auflösung eines Hypothekarschuldvertrags ("Vorfälligkeitsentschädigung"). Besteuerung von Veräusserungs- und Wertzuwachsgewinnen auf Grundstücken des Privat- bzw. des Geschäftsvermögens gemäss dem sog. dualistischen und dem monistischen System (E. 2). Freiräume der Kantone bei der Ausgestaltung der Grundstückgewinnsteuer in Bezug auf das Steuerobjekt und dessen Bemessung (E. 3); Beschränkung dieser Freiräume durch bundessteuergesetzliche und harmonisierungsrechtliche Vorgaben (E. 4). Unterscheidung zwischen drei Varianten von Vorfälligkeitsentschädigungen, insbesondere in Bezug auf deren steuermindernde Geltendmachung bei der Einkommens- oder der Grundstückgewinnsteuer (E. 5.1-5.4; vgl. dazu auch BGE 143 II 396). Eine bei vollumfänglicher und endgültiger Auflösung des Hypothekarschuldverhältnisses geleistete Vorfälligkeitsentschädigung kann als "Anlagekosten" gemäss Art. 12 Abs. 1 StHG bzw. § 219 StG/ZH von dem mit der Grundstückgewinnsteuer erfassten steuerbaren Erlös abgezogen werden, wenn sie mit der bevorstehenden Veräusserung der Liegenschaft untrennbar verbunden ist (E. 4.3 und 5.5.1) und einer durch den Veräusserer getätigten, effektiven sowie wertvermehrenden Aufwendung entspricht (E. 4.2, 5.5.2 und 5.5.3). Regeste Art. 12 LHID; § 216 ss LI/ZH; dépenses d'investissement dans le cadre de l'impôt sur les gains immobiliers; indemnité versée, en raison de l'aliénation de l'immeuble, pour la résiliation anticipée d'un contrat de prêt hypothécaire ("indemnité de résiliation anticipée"). Imposition des bénéfices provenant de l'aliénation et de la plus-value réalisée sur des immeubles de la fortune privée ou de la fortune commerciale selon les systèmes dit moniste et dualiste (consid. 2). Marge de manoeuvre des cantons s'agissant de l'objet de l'impôt sur les gains immobiliers et de sa fixation (consid. 3); limitations de cette marge de manoeuvre par le droit fiscal fédéral et les principes d'harmonisation (consid. 4). Distinction entre trois variantes d'indemnités de résiliation anticipée, en particulier quant à la possibilité de déduire ces indemnités de l'impôt sur le revenu ou sur les gains immobiliers (consid. 5.1-5.4; cf. aussi sur ce point ATF 143 II 396). Une indemnité de résiliation anticipée versée lors de la résiliation intégrale et définitive du contrat de prêt hypothécaire peut être déduite du produit de l'aliénation soumis à l'impôt sur les gains immobiliers en tant que "dépense d'investissement" selon l'art. 12 al. 1 LHID, respectivement le § 219 LI/ZH, lorsqu'elle est indissociablement liée à la vente imminente du bien-fonds (consid. 4.3 et 5.5.1) et constitue une dépense effective du vendeur qui augmente la valeur (consid. 4.2, 5.5.2 et 5.5.3). Regesto Art. 12 LAID; § 216 segg. LT/ZH; spese d'investimento in ambito d'imposta sugli utili immobiliari; indennità versata, in vista dell'alienazione dell'immobile, per la risoluzione anticipata di un contratto di mutuo ipotecario ("indennizzo per scadenza anticipata"). Imposizione degli utili provenienti dall'alienazione e dal plusvalore realizzati su immobili appartenenti alla sostanza privata rispettivamente commerciale secondo i cosiddetti sistemi dualistico e monistico (consid. 2). Spazio di manovra dei Cantoni nell'organizzare la percezione dell'imposta sugli utili immobiliari in relazione all'oggetto della stessa e al suo ammontare (consid. 3); limitazione di questo spazio di manovra che risulta dalle esigenze poste dal diritto fiscale federale e in materia di armonizzazione (consid. 4). Distinzione tra tre varianti d'indennizzo per scadenza anticipata, in particolare in relazione alla possibilità di deduzione dall'imposta sul reddito o sugli utili immobiliari (consid. 5.1-5.4; cfr. in proposito anche DTF 143 II 396). Un indennizzo per scadenza anticipata versato al momento della risoluzione integrale e definitiva del rapporto di mutuo ipotecario può essere dedotto dal prodotto dell'alienazione sottoposto all'imposta sugli utili immobiliari quale "spesa d'investimento" giusta l'art. 12 cpv. 1 LAID, rispettivamente il § 219 LT/ZH, quando è indissolubilmente legato alla vendita imminente del fondo (consid. 4.3 et 5.5.1) e corrisponde a una spesa effettiva sostenuta dall'alienante, che aumenta il valore del fondo medesimo (consid. 4.2, 5.5.2 e 5.5.3).

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