Selbstständiger Architekt bildet pauschale Rückstellungen für Reparaturen und Unterhalt: Steuerliche Anerkennung verneint, da kein Nachweis für unmittelbar bevorstehende Grossreparaturen oder Vernachlässigung (Art. 29 Abs. 1 lit. a und c DBG)

Tragende Normen

Art. 18 DBG Art. 27 DBG Art. 28 DBG Art. 29 DBG Art. 32 DBG Art. 58 DBG Art. 63 DBG Art. 123 DBG Art. 126 DBG Art. 130 DBG Art. 146 DBG Art. 28 StG/BS Art. 10 StHG Art. 73 StHG Art. 712 ZGB

Zusammenfassung

Ein selbstständiger Architekt und seine Ehefrau legten gegen die steuerliche Aufrechnung pauschaler Rückstellungen für Reparaturen und Unterhalt im Geschäftsjahr 2014 Beschwerde beim Bundesgericht ein. Sie argumentierten, die Rückstellungen seien geschäftsmässig begründet, weil sie für einen erheblichen Teil ihrer Geschäftsliegenschaften gebildet worden seien. Die Steuerverwaltung des Kantons Basel-Stadt sowie das Appellationsgericht hatten die Rückstellungen abgelehnt, weil deren geschäftsmässige Begründetheit nicht nachgewiesen sei. Die Beschwerdeführer machten zudem geltend, die Ablehnung verletze das Rechtsgleichheitsgebot, da Stockwerkeigentümer steuerlich begünstigt würden.

Das Bundesgericht wies die Beschwerde ab. Es stellte fest, dass die pauschalen Rückstellungen für Reparaturen und Unterhalt im Geschäftsjahr 2014 erstmals gebildet wurden und insgesamt Fr. 490'500.-- betrugen. Für die steuerliche Anerkennung war erforderlich, dass entweder der Unterhalt der Liegenschaften in der Vergangenheit vernachlässigt wurde und dies nicht durch ausreichende Abschreibungen berücksichtigt wurde, oder dass am Bilanzstichtag 31. Dezember 2014 unmittelbar bevorstehende Grossreparaturen bestanden. Weder im Veranlagungsverfahren noch in den vorangegangenen Rechtsmittelverfahren wurde geltend gemacht, der Unterhalt sei vernachlässigt worden. Auch aus der Jahresrechnung oder anderen Unterlagen ergab sich nicht, welche geplanten Grossreparaturen mit den Rückstellungen abgedeckt werden sollten. Spätere Sanierungen in den Jahren 2015 und 2016 reichten nicht als ausreichender Nachweis für einen Rückstellungsbedarf per 31. Dezember 2014, insbesondere weil die Kostenzusammenstellung erst Jahre nach dem Bilanzstichtag angefertigt wurde und die aufgezeigten Arbeiten an nur vier Liegenschaften erfolgten, während die Rückstellungen überwiegend andere Liegenschaften betrafen. Zudem fehlten konkrete Anhaltspunkte wie Sanierungspläne, eingeholte Devis oder Werkverträge, die eine erkennbare Absicht zur baldigen Durchführung der Arbeiten belegten. Die Praxis des Kantons Basel-Stadt, pauschale Rückstellungen für Grossreparaturen nicht zuzulassen, wurde als gesetzeskonform beurteilt, da keine bundesrechtlichen Rechtsgrundlagen für eine Pauschalierung bestehen. Der Verweis auf Stockwerkeigentum führte nicht zum Erfolg, weil die rechtlichen und tatsächlichen Unterschiede zwischen der Bildung einer Rückstellung und der Äufnung eines Reparaturfonds eine Verletzung des Rechtsgleichheitsgebots ausschlossen. Die Entscheidung beruhte auf Art. 29 Abs. 1 lit. a und c DBG, Art. 27 Abs. 1 DBG, Art. 63 Abs. 1 und 2 DBG, Art. 10 Abs. 1 lit. b StHG, § 28 Abs. 2 lit. b StG/BS sowie Art. 712 ZGB. Die Gerichtskosten von Fr. 8'000.-- wurden den Beschwerdeführern unter solidarischer Haftung auferlegt. Das Urteil klärt die enge Grenze für die steuerliche Anerkennung von pauschalen Rückstellungen für Grossreparaturen und betont die Notwendigkeit konkreter, zeitnaher Nachweise für unmittelbar bevorstehende Aufwendungen.

Regeste

Art. 957 ff., 960e Abs. 3 Ziff. 1-4 OR; Art. 28, 29 Abs. 1 i.V.m. Art. 27 Abs. 1 und 2 lit. a DBG; Art. 10 StHG; geschäftsmässige Begründetheit pauschaler Rückstellungen für Reparaturen von Geschäftsliegenschaften. Übersicht über die handelsrechtlichen (E. 3.1) und steuerrechtlichen Bilanzierungsvorschriften (E. 3.2). Die Zulassung von Rückstellungen für Grossreparaturen rechtfertigt sich in steuerlicher Hinsicht grundsätzlich nur, wenn der Unterhalt der von einem Unternehmen gehaltenen Liegenschaften in der Vergangenheit vernachlässigt wurde, diesem Umstand nicht durch die Vornahme ausreichend hoher Abschreibungen Rechnung getragen wurde und deshalb in Zukunft wegen erforderlicher umfassender Sanierungsarbeiten mit hohen, infolge der ungenügenden Abschreibungen nicht oder nur teilweise aktivierbaren Aufwendungen zu rechnen ist. Zudem kann sich in Fällen, bei denen der Unterhalt nicht vernachlässigt wurde, aber aktivierbare wertvermehrende Ausgaben anstehen, kurzfristig die Notwendigkeit ergeben, entsprechende Investitionen bereits in der Vorbereitungsphase der Arbeiten durch Bildung einer Rückstellung buchhalterisch zu berücksichtigen (E. 4). Mitwirkungs- und Abklärungspflichten sowie objektive Beweislastverteilung bezüglich der geschäftsmässigen Begründetheit von Rückstellungen; Anwendung im konkreten Einzelfall (E. 5). Wegen der tatsächlichen und rechtlichen Unterschiede zwischen Rückstellungsbildung und Äufnung des Reparatur- oder Erneuerungsfonds einer Stockwerkeigentumsgemeinschaft ist eine Verletzung des Rechtsgleichheitsgebots zu verneinen (E. 6). Regeste Art. 957 ss, 960e al. 3 ch. 1-4 CO; art. 28, 29 al. 1 cum art. 27 al. 1 et 2 let. a LIFD; art. 10 LHID; justification commerciale de provisions forfaitaires pour la réparation d'immeubles commerciaux. Présentation des prescriptions comptables commerciales (consid. 3.1) et fiscales (consid. 3.2). En principe, des provisions pour des gros travaux de réparation ne peuvent être admises, d'un point de vue fiscal, que si l'entretien d'un immeuble détenu par une entreprise a été négligé par le passé, lorsque ce fait n'a pas été pris en compte par la comptabilisation d'amortissements suffisamment élevés et qu'il faudra dès lors s'attendre, dans le futur, compte tenu des importants travaux d'assainissements qui s'imposent, à des charges élevées qui, en raison d'amortissements insuffisants, ne seront pas activables ou ne le seront que partiellement. En outre, dans les cas où l'entretien n'a pas été négligé, mais où il existe des dépenses d'amélioration activables, il peut se présenter à court terme la nécessité de prendre en considération, sur le plan comptable, les investissements correspondants déjà dans la phase préliminaire des travaux, en constituant une provision (consid. 4). Devoirs de collaboration et de clarification, ainsi que répartition objective du fardeau de la preuve, concernant la justification commerciale de provisions; application au cas d'espèce (consid. 5). En raison des différences factuelles et juridiques entre la constitution de provisions et l'augmentation du fond de réparation ou de rénovation d'une communauté de propriétaires par étages, une violation du principe de l'égalité de traitement doit être niée (consid. 6). Regesto Art. 957 segg., 960e cpv. 3 n. 1-4 CO; art. 28, 29 cpv. 1 in relazione con l'art. 27 cpv. 1 e 2 lett. a LIFD; art. 10 LAID; giustificazione commerciale di accantonamenti forfettari per la riparazione di immobili commerciali. Panoramica delle prescrizioni contabili commerciali (consid. 3.1) e fiscali (consid. 3.2). In ottica fiscale, l'ammissione di accantonamenti per importanti lavori di riparazione si giustifica di principio solo quando: la manutenzione di immobili detenuti da un'impresa è stata in passato negletta; di questo fatto non è stato tenuto conto attraverso l'esecuzione di ammortamenti sufficientemente elevati; in futuro, occorrerà di conseguenza aspettarsi che lavori di risanamento complessivi comportino dei costi elevati che, in ragione di ammortamenti insufficienti, non saranno attivabili o lo saranno solo parzialmente. Inoltre, in casi in cui la manutenzione non è stata negletta, ma sono previste delle spese di miglioria attivabili, può rivelarsi a corto termine necessario considerare sul piano contabile gli investimenti corrispondenti già in una fase preparatoria dei lavori, attraverso la costituzione di un accantonamento (consid. 4). Doveri di collaborazione e di chiarificazione, così come ripartizione oggettiva dell'onere della prova, in relazione alla giustificazione commerciale di accantonamenti; applicazione al caso concreto (consid. 5). In ragione delle differenze di fatto e giuridiche tra la costituzione di un accantonamento e l'incremento del fondo di riparazione o di rinnovamento di una comunione dei comproprietari per piani, una violazione del principio della parità di trattamento dev'essere negata (consid. 6)

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