Eheleute mit deutscher Herkunft beziehen Renten der Bayerischen Ärzteversorgung: Besteuerung zu 100 % statt als Leibrente zu 40 % oder als berufliche Vorsorge zu 3/5 oder 4/5 (Art. 22 Abs. 1 und 3 DBG)

Tragende Normen

Art. 83 BGG Art. 86 BGG Art. 95 BGG Art. 106 BGG Art. 16 DBG Art. 22 DBG Art. 146 DBG Art. 204 DBG Art. 22 StG/ZH Art. 7 StHG

Zusammenfassung

Zwei deutsche Zahnärzte, die 1965 in die Schweiz zogen und dort bis 1973 ihre Praxis eröffneten, bezogen seit 1999 bzw. 2001 Renten der Bayerischen Ärzteversorgung (BÄV). Sie hatten diese Versicherung nach ihrem Umzug in die Schweiz freiwillig weitergeführt. Das kantonale Steueramt Zürich erfasste die Renten zu 100 % als steuerbares Einkommen. Die Eheleute beantragten eine Besteuerung als Leibrenten zu 40 % oder alternativ als Leistungen aus beruflicher Vorsorge zu 3/5 (Bundessteuer) bzw. 4/5 (Kantonssteuern). Das Verwaltungsgericht des Kantons Zürich wies die Sache zur Neuberechnung zurück, ohne die Rechtsfrage endgültig zu entscheiden. Dagegen erhoben die Eheleute Beschwerde ans Bundesgericht. Es war streitig, ob die BÄV-Renten als Leibrenten, als Leistungen aus der 1. oder 2. Säule oder als sonstige Vorsorgeeinkünfte zu qualifizieren sind und ob die Übergangsbestimmungen für Renten aus der beruflichen Vorsorge anzuwenden sind.

Das Bundesgericht weist die Beschwerde ab und bestätigt die volle Besteuerung der BÄV-Renten. Die Renten sind keine Leibrenten im Sinne von Art. 22 Abs. 3 DBG und Art. 7 Abs. 2 StHG, weil die Bayerische Ärzteversorgung funktional mit der schweizerischen AHV und teilweise auch mit der beruflichen Vorsorge vergleichbar ist; dies gilt sowohl für die kurze Phase der Pflichtversicherung in Deutschland als auch für die überwiegende Zeit der freiwilligen Weiterversicherung nach dem Umzug in die Schweiz. Die BÄV-Renten sind daher als Einkünfte aus Alters-, Hinterlassenen- und Invalidenvorsorge (für den geringen Teil aus der Pflichtphase) und als Einkünfte aus beruflicher Vorsorge (für den überwiegenden Teil aus der freiwilligen Phase) zu qualifizieren und somit grundsätzlich zu 100 % steuerbar. Art. 204 DBG ist nicht anwendbar, weil die Vorschrift ausschliesslich für die Eintrittsgeneration ins BVG geschaffen wurde und die Beschwerdeführer nicht in dieses System eingetreten sind; ihre Beiträge an die BÄV waren zu keinem Zeitpunkt steuerlich abzugsfähig – weder vor noch nach Inkrafttreten des BVG –, sodass die Voraussetzungen für die Übergangsregelung fehlen. Auch das Diskriminierungsverbot gemäss Art. 2 FZA ist nicht verletzt, weil die Nichtanwendung von Art. 204 DBG nicht auf die deutsche Staatsangehörigkeit, sondern auf die konkrete Versicherungskonstellation zurückzuführen ist; zudem begann der Rentenbezug bereits vor Inkrafttreten des Freizügigkeitsabkommens am 1. Juni 2002. Für die Staats- und Gemeindesteuern gilt dasselbe Ergebnis: § 270 Abs. 2 StG/ZH ist analog nicht anwendbar. Wegen des Verbots der reformatio in peius darf das Bundesgericht nicht zu Lasten der Beschwerdeführer abweichend entscheiden. Die Beschwerdeführer tragen die Kosten des Verfahrens in Höhe von Fr. 8'000.– unter solidarischer Haftung. Die Entscheidung klärt die steuerliche Einordnung von Renten aus deutschen berufsständischen Versorgungswerken und bestätigt die enge Auslegung der Übergangsbestimmungen für die berufliche Vorsorge.

Regeste

a Art. 22 Abs. 1 DBG; Einkünfte aus Vorsorge. Steuerliche Einordnung von Renten (Beiträge wie Auszahlungen) aus einem ausländischen Vorsorgewerk in die Systematik von Art. 22 Abs. 1 DBG (E. 4). Regeste b Art. 204 DBG; Übergangslösung für Altrenten; Abschwächung der steuerlichen Folgen der Einführung des Waadtländer Modells. Art. 204 DBG ist auf Fälle, wo es um Renten einer ausländischen Vorsorgeeinrichtung geht und keine Abziehbarkeit der Beiträge (über den allgemeinen Versicherungsabzug hinaus) vorgesehen ist, nicht anwendbar (E. 5.3.2). Zur Prüfung, ob die Nichtanwendung von Art. 204 DBG zu einer Verletzung des Freizügigkeitsabkommens führt (E. 5.4). Frage wird offengelassen, weil ein Steuerabzug für die Beiträge an die ausländische Versicherung nicht gegeben war (auch nach Inkrafttreten des BVG nicht), und auch aufgrund des Verbots der reformatio in peius (E. 5.4.2.4). Regeste a Art. 22 al. 1 LIFD; revenus de la prévoyance. Classification fiscale des rentes (cotisations et versements) d'une oeuvre de prévoyance étrangère dans la systématique de l'art. 22 al 1 LIFD (consid. 4). Regeste b Art. 204 LIFD; solution transitoire pour les anciennes rentes; atténuation des conséquences fiscales de l'introduction du modèle vaudois. L'art. 204 LIFD n'est pas applicable aux cas portant sur des rentes versées par une institution de prévoyance étrangère et dans lesquels la possibilité de déduire les cotisations n'est pas prévue (indépendamment de la déduction générale d'assurance; consid. 5.3.2). A propos de la question de savoir si la non application de l'art. 204 LIFD conduit à une violation de l'Accord sur la libre circulation des personnes (consid. 5.4). La question a été laissée ouverte, car une déduction fiscale pour les cotisations versées à l'assurance étrangère n'était pas donnée (pas non plus après l'entrée en vigueur de la LPP) et aussi en raison de l'interdiction de la reformatio in pejus (consid. 5.4.2.4). Regesto a Art. 22 cpv. 1 LIFD; proventi da fonti previdenziali. Classificazione fiscale delle rendite (contributi e pagamenti) di un istituto di previdenza estero nel sistema dell'art. 22 cpv. 1 LIFD (consid. 4). Regesto b Art. 204 LIFD; soluzione transitoria per le vecchie rendite; attenuazione delle conseguenze fiscali dell'introduzione del modello vodese. L'art. 204 LIFD non è applicabile ai casi che concernono le rendite versate da un istituto di previdenza estero e in cui non è prevista la possibilità di dedurre i contributi (indipendentemente dalla deduzione generale d'assicurazione; consid. 5.3.2). Esame della questione se la mancata applicazione dell'art. 204 LIFD comporti una violazione dell'Accordo sulla libera circolazione delle persone (consid. 5.4). La questione è stata lasciata aperta perché non vi era alcuna deduzione fiscale per i contributi versati all'assicurazione estera (nemmeno dopo l'entrata in vigore della LPP), e anche a causa del divieto della reformatio in peius (consid. 5.4.2.4).

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