Résident israélien nouvel immigrant exonéré d'impôt sur ses avoirs antérieurs: remboursement de l'impôt à la source suisse refusé car imposition effective exigée par la clause 'subject-to-tax' du protocole de la convention de double imposition CH-IL (art. 5 du Protocole CDI CH-IL)

Normes déterminantes

Art. 71 LTF Art. 139 LIFD Art. 4 LHID Art. 35 LHID Art. 6 LPFisc

Résumé

Un contribuable suisse émigré en Israël en 2012 a perçu en 2013 des prestations en capital de prévoyance professionnelle versées sur un compte bancaire à Tel Aviv. Il a demandé le remboursement de l'impôt à la source suisse retenu sur ces sommes, invoquant la convention de double imposition entre la Suisse et Israël (CDI CH-IL). L'administration fiscale genevoise a rejeté sa demande, estimant qu'il n'avait pas prouvé une imposition effective des prestations en Israël. Le Tribunal administratif de première instance a annulé cette décision, mais la Cour de justice de Genève l'a à nouveau confirmée. Le contribuable a formé un recours en matière de droit public devant le Tribunal fédéral contre cet arrêt.

Le Tribunal fédéral rejette le recours du contribuable. Il constate que le chapitre 5 du Protocole de la convention de double imposition CH-IL constitue une clause 'subject-to-tax', exigeant que les revenus soient effectivement imposés en Israël pour bénéficier de l'exonération de l'impôt suisse, et non seulement qu'ils y soient reçus. Cette interprétation repose sur l'analyse littérale, systématique et téléologique du texte, notamment sur les versions allemande et anglaise du protocole, sur le Message du Conseil fédéral et sur la volonté des parties d'éviter la double non-imposition. Le chapitre 5 s'applique à tous les revenus visés par la convention, y compris les prestations de prévoyance professionnelle régies par l'article 18 CDI CH-IL, et constitue une lex specialis permettant à la Suisse de taxer ces revenus lorsque l'État de résidence n'exerce pas son droit d'imposer. En l'espèce, le contribuable bénéficiait d'une exonération fiscale de dix ans en Israël sur les revenus de ses avoirs antérieurs et n'a pas fourni de preuve d'une imposition effective des prestations en capital. Les formulaires remplis par l'autorité fiscale israélienne, avec la case « effectivement transférés et imposés en Israël » cochée, ne constituent pas une preuve suffisante, car le formulaire ne distingue pas entre transfert et imposition effective. Par conséquent, le remboursement de l'impôt à la source suisse n'est pas prévu par la convention, ni par l'article 11 de l'ordonnance sur l'imposition à la source (OIS), et la perception de cet impôt en 2013 n'est pas contraire à la CDI CH-IL. Ces motifs valent également pour les impôts cantonal et communal, en application des articles 35 al. 1 let. g et 4 al. 2 let. e de la loi sur l'harmonisation de l'imposition (LHID) et de l'article 10 al. 2 du règlement genevois d'application (RISP). Le recourant, succombant, doit supporter les frais judiciaires de 6'000 francs. Cette décision est notable car elle confirme l'interprétation restrictive de la clause 'subject-to-tax' dans la convention CH-IL, établissant clairement que l'exonération suisse est subordonnée à une imposition effective en Israël, même lorsque ce pays dispose d'un droit exclusif d'imposer en vertu de la convention.

Regeste

Art. 18 DBA CH-IL und Ziff. 5 des Protokolls DBA CH-IL; Quellensteuer auf nach Israel überführte, aber dort nicht versteuerte Kapitalleistungen aus beruflicher Vorsorge. Nach der Auslegung von Ziff. 5 des Protokolls des DBA CH-IL gelangt eine in Israel ansässige Person in der Schweiz nur dann in den Genuss einer Befreiung von der schweizerischen Steuer, wenn die in der Schweiz generierten Einkommen auch tatsächlich in Israel besteuert wurden. Das Ziel dieser Vorschrift ist die Vermeidung von Fällen doppelter Nichtbesteuerung und zwar für alle vom DBA CH-IL behandelten Einkommen (E. 3 und 4). Folglich verstösst die Erhebung der schweizerischen Quellensteuer auf Kapitalleistungen aus beruflicher Vorsorge (einer privaten Einrichtung) eines israelischen Einwohners, der diese auf ein Bankkonto in Israel transferiert und dort nicht versteuert hat, da er während zehn Jahren von der Steuer befreit war, nicht gegen das DBA CH-IL. Die Quellensteuer ist demzufolge nicht zurückzuerstatten (E. 5). Regeste Art. 18 CDI CH-IL et ch. 5 du Protocole CDI CH-IL; impôt à la source suisse prélevé sur des prestations en capital de la prévoyance professionnelle rapatriées mais pas imposées en Israël. L'interprétation du ch. 5 du Protocole CDI CH-IL démontre que, pour bénéficier de l'exonération de l'impôt suisse, les revenus de source suisse perçus par un résident israélien doivent être effectivement imposés en Israël. Le but de cette disposition est d'éviter les cas de double non-imposition et ce pour tous les revenus traités par la convention CH-IL (consid. 3 et 4). Dès lors, l'impôt à la source suisse prélevé sur des prestations en capital de la prévoyance professionnelle (provenant d'une institution privée) reçues par un résident israélien qui les a transférées sur un compte bancaire en Israël mais qui n'y ont pas été imposées, le résident étant exonéré d'impôt dans ce pays pendant dix ans, n'est pas contraire à la convention CH-IL et n'a pas à être remboursé (consid. 5). Regesto Art. 18 CDI CH-IL e cifra 5 del protocollo CDI CH-IL; imposta alla fonte svizzera prelevata su prestazioni in capitale della previdenza professionale trasferite ma non imposte in Israele. L'interpretazione della cifra 5 del protocollo CDI CH-IL mostra che, per beneficiare dell'esonero dall'imposta svizzera, i redditi di fonte svizzera percepiti da un residente israeliano devono essere effettivamente imposti in Israele. Lo scopo di questa norma è quello di evitare i casi di doppia non-imposizione e ciò per tutti i redditi trattati dalla convenzione CH-IL (consid. 3 e 4). Di conseguenza, l'imposta alla fonte svizzera prelevata su prestazioni in capitale della previdenza professionale (provenienti da un'istituzione privata), che un residente israeliano ha ricevuto e trasferito su un conto bancario in Israele, ma che non sono state tassate, essendo il residente esonerato in tale Paese per una durata di dieci anni, non è contraria alla convenzione CH-IL e non deve essere rimborsata (consid. 5).