Steuerhinterzieher mit ausserordentlich guten finanziellen Verhältnissen und organisiertem Vorgehen erhält Busse unter dem Einfachen der hinterzogenen Steuer: Verletzung des Doppelverwertungsverbots und des Verschuldensprinzips (Art. 85 Abs. 1 aMWSTG, Art. 97 Abs. 1 MWSTG)

Tragende Normen

Art. 96 MWSTG Art. 97 MWSTG Art. 103 MWSTG Art. 2 VStrR Art. 8 VStrR Art. 85 aLTVA Art. 85 aMWSTG

Zusammenfassung

Das Bundesgericht entschied über zwei parallel geführte Beschwerden in Strafsachen: einerseits vom Bundesamt für Zoll und Grenzsicherheit (BAZG), andererseits vom Beschuldigten A. Beide bezogen sich auf das Urteil des Obergerichts des Kantons Zürich vom 12. August 2022, mit dem A. wegen mehrfacher vorsätzlicher Mehrwertsteuerhinterziehung zu einer Gesamtbusse von Fr. 3'098'485.- verurteilt worden war. Streitpunkt war insbesondere, ob die Vorinstanz bei der Strafzumessung die gesetzlichen Grundsätze wie das Doppelverwertungsverbot und das Verschuldensprinzip richtig angewandt hatte. Die Parteien stritten darüber, ob die Höhe der hinterzogenen Steuer bei der Festsetzung der Busse innerhalb des gesetzlichen Rahmens erneut berücksichtigt werden durfte und ob die Vorinstanz bei vorsätzlichen Taten ausreichend von der Regelbusse im Bereich des Einfachen der hinterzogenen Steuer abgewichen sei.

Das Bundesgericht wies die Beschwerde des BAZG teilweise gut und remandierte die Sache zur erneuten Strafzumessung an das Obergericht des Kantons Zürich zurück. Es stellte fest, dass die Vorinstanz bei den altrechtlichen Fällen gegen das Doppelverwertungsverbot verstossen hatte, indem sie die Höhe der hinterzogenen Steuer sowohl zur Bestimmung des individuellen Bussenrahmens als auch zur Festlegung der konkreten Busse innerhalb dieses Rahmens herangezogen hatte. Bei den neurechtlichen Fällen (ausser Fall 121) wiederholte sich dieser Fehler: Die Vorinstanz setzte Bussen bei vorsätzlichen Taten mit erschwerenden Umständen und ausserordentlich guten finanziellen Verhältnissen des Beschuldigten teils deutlich unter dem Einfachen der jeweiligen hinterzogenen Steuer fest, was gegen Art. 85 Abs. 1 aMWSTG, Art. 97 Abs. 1 MWSTG, Art. 96 Abs. 4 lit. a MWSTG sowie Art. 2 und 8 VStrR verstösst. Das Bundesgericht betonte, dass bei vorsätzlicher Hinterziehung der Ausgangspunkt für die Strafzumessung grundsätzlich das Einfache der hinterzogenen Steuer sein muss und nur aufgrund weiterer strafzumessungsrelevanter Faktoren – wie kriminelle Energie, subjektives Verschulden oder finanzielle Verhältnisse – eine Abweichung nach oben oder unten gerechtfertigt ist. Für Fall 121 hielt das Bundesgericht die Strafzumessung dagegen für rechtmässig, da die Vorinstanz dort eine Busse im oberen Drittel des Rahmens festgesetzt hatte. Die Entscheidung klärt zentral, dass das Doppelverwertungsverbot auch im Mehrwertsteuerstrafrecht gilt und dass finanziell leistungsstarke Täter nicht automatisch milder bestraft werden dürfen, sondern dass die Busse bei Vorsatz systematisch über dem Einfachen liegen muss, sofern keine strafmindernden Gründe vorliegen. Die Kostenentscheidung wird im Text nicht erwähnt.

Regeste

Art. 85 Abs. 1 und 3 aMWSTG; Art. 96 Abs. 4 lit. a, Art. 97 Abs. 1, Art. 103 Abs. 1 und Art. 104 Abs. 2 und 3 MWSTG; Art. 2 und 8 VStrR; Art. 34, 47 und 106 Abs. 3 StGB; Strafzumessung auf dem Gebiet der Mehrwertsteuerhinterziehung. Allgemeine Strafzumessungskritieren (E. 3.6.2; Bestätigung der Rechtsprechung). Kennt der anwendbare Straftatbestand, wie dies bei Art. 85 Abs. 1 aMWSTG und Art. 97 Abs. 1 Satz 2 MWSTG der Fall ist, keinen generell-abstrakten oberen Bussenrahmen, sondern lediglich einen oberen Bussenrahmen für den Einzelfall, der sich an der Höhe der hinterzogenen Steuer oder des unrechtmässigen Vorteils orientiert, darf für die Frage, ob die Busse im oberen oder unteren Bereich dieses individuellen Bussenrahmens anzusetzen ist, nicht erneut auf die Höhe der hinterzogenen Steuer abgestellt werden (sog. Doppelverwertungsverbot; E. 3.7.1). Bei der vorsätzlichen, vollendeten Hinterziehung der Einfuhrsteuer im Sinne von Art. 85 Abs. 1 aMWSTG muss Ausgangspunkt für die Strafzumessung ein Strafmass im Bereich des Einfachen der hinterzogenen Steuer sein. Ausgehend davon ist die Strafe aufgrund der übrigen Strafzumessungsfaktoren, namentlich der konkreten Tatumstände und des subjektiven Tatverschuldens sowie bei Bussen über Fr. 5'000.- (vgl. Art. 8 VStrR) in Berücksichtigung der persönlichen und insbesondere wirtschaftlichen Verhältnisse, zu mindern oder zu schärfen (E. 3.7.2 und 3.7.3). Ratio legis des in Art. 96 ff. MWSTG vorgesehenen neuen Konzepts des Mehrwertsteuerstrafrechts (E. 3.8 und 3.10.2). Trotz des in Art. 96 Abs. 4 lit. a MWSTG verankerten fixen oberen Bussenrahmens muss Ausgangspunkt für die Strafzumessung bei der vorsätzlichen Hinterziehung der Einfuhrsteuer wie altrechtlich der (ungefähre) Deliktserlös bilden, wobei der strafrechtlich relevante Deliktserlös angesichts des im Strafrecht geltenden Grundsatzes "in dubio pro reo" mit dem von den Steuerbehörden errechneten Betrag nicht zwingend identisch sein muss (E. 3.10.1). Regeste Art. 85 al. 1 et 3 aLTVA; art. 96 al. 4 let. a, art. 97 al. 1, art. 103 al. 1 et art. 104 al. 2 et 3 LTVA; art. 2 et 8 DPA; art. 34, 47 et 106 al. 3 CP; fixation de la peine dans le domaine de la soustraction de la TVA. Critères généraux de fixation de la peine (consid. 3.6.2 ; confirmation de la jurisprudence). Si l'infraction applicable, comme c'est le cas de l'art. 85 al. 1 aLTVA et l'art. 97 al. 1, 2 e phrase, LTVA, ne prévoit pas de cadre supérieur général et abstrait pour la fixation de l'amende, mais uniquement un cadre supérieur dans le cas particulier, qui dépend du montant de l'impôt soustrait ou de l'avantage illicite, on ne peut pas se fonder à nouveau sur le montant de l'impôt soustrait pour déterminer si l'amende doit être fixée dans la partie supérieure ou inférieure de ce cadre individuel (interdiction de la double prise en considération; consid. 3.7.1). En cas de soustraction intentionnelle et consommée de l'impôt sur les importations au sens de l'art. 85 al. 1 aLTVA, le point de départ de la fixation de la peine doit être un montant correspondant à une fois l'impôt soustrait. A partir de là, la peine doit être réduite ou aggravée en fonction des autres facteurs de détermination de la peine, notamment des circonstances concrètes de l'infraction et de la culpabilité subjective ainsi que, pour les amendes supérieures à 5'000 francs (cf. art. 8 DPA), en tenant compte de la situation personnelle et notamment économique (consid. 3.7.2 et 3.7.3). Ratio legis de la nouvelle conception du droit pénal de la TVA prévue aux art. 96 ss LTVA (consid. 3.8 et 3.10.2). Malgré la limite supérieure fixe de l'amende prévue à l'art. 96 al. 4 let. a LTVA, le point de départ pour la fixation de la peine en cas de soustraction intentionnelle de l'impôt sur les importations doit être, comme sous l'ancien droit, le produit (approximatif) du délit, le produit du délit pénalement pertinent ne devant pas nécessairement être identique au montant calculé par les autorités fiscales, compte tenu du principe "in dubio pro reo" applicable en droit pénal (consid. 3.10.1). Regesto Art. 85 cpv. 1 e 3 vLIVA; art. 96 cpv. 4 lett. a, art. 97 cpv. 1, art. 103 cpv. 1 e art. 104 cpv. 2 e 3 LIVA; art. 2 e 8 DPA; art. 34, 47 e 106 cpv. 3 CP; commisurazione della pena nell'ambito della sottrazione dell'imposta sul valore aggiunto. Criteri generali della commisurazione della pena (consid. 3.6.2; conferma della giurisprudenza). Se, come ciò è il caso dell'art. 85 cpv. 1 vLIVA e dell'art. 97 cpv. 1 seconda frase LIVA, la fattispecie penale applicabile non prevede alcun limite massimo generale e astratto della multa, ma unicamente un limite massimo per il singolo caso, definito sulla scorta dell'importo d'imposta sottratta o del profitto illecito, non è possibile fondarsi nuovamente sull'importo d'imposta sottratta per determinare se la multa deve situarsi nella parte superiore o inferiore di questo quadro individuale della sanzione (cosiddetto divieto della doppia presa in considerazione; consid. 3.7.1). In caso di sottrazione intenzionale e consumata dell'imposta sull'importazione ai sensi dell'art. 85 cpv. 1 vLIVA, l'importo d'imposta sottratta costituisce il punto di partenza per la commisurazione della pena. Su questa base, la pena dev'essere in seguito attenuata o aggravata in funzione degli altri fattori di commisurazione, segnatamente delle circostanze concrete legate al reato e dei relativi aspetti soggettivi, tenendo pure conto, per le multe superiori a fr. 5'000.- (cfr. art. 8 DPA), delle condizioni personali dell'autore e in particolare di quelle economiche (consid. 3.7.2 e 3.7.3). Ratio legis della nuova nozione di diritto penale dell'imposta sul valore aggiunto previsto dagli art. 96 segg. LIVA (consid. 3.8 e 3.10.2). Malgrado il limite massimo fisso della multa stabilito dall'art. 96 cpv. 4 lett. a LIVA, in caso di sottrazione intenzionale dell'imposta sull'importazione il punto di partenza per commisurare la pena è costituito, come sotto l'egida del diritto previgente, dal provento (approssimativo) del reato, il provento del reato penalmente rilevante, considerato il principio "in dubio pro reo" applicabile nel diritto penale, non dovendo necessariamente corrispondere all'importo calcolato dall'autorità fiscale (consid. 3.10.1).